Inflacija spreminja merila za določitev velikosti podjetij in skupin

Evropski uniji se obeta pomembna sprememba 3. člena Direktive 2013/34/EU, ki določa pravila za razvrstitev podjetij v velikostne kategorije. Zaradi inflacije Komisija predlaga spremembo finančnih meril za določanje velikosti podjetij, in sicer zvišanje pragov za čiste prihodke od prodaje in vrednost aktive za 25 %. To bo vplivalo na številna podjetja, predvsem tista, ki se nahajajo na meji med kategorijami.

Velikost podjetij in skupin v EU

V kratkem lahko pričakujemo spremembo 3. člena Direktive 2013/34/EU (Direktiva). Ta direktiva postavlja osnovna pravila za razvrstitev podjetij v velikostne kategorije (mikro, majhna, srednja in velika) in posledično obseg računovodskega poročanja, javno objavo in revidiranje.

Za prilagajanje posledicam inflacije Evropska komisija (Komisija) vsakih pet let pregleda in, kadar je to ustrezno, z delegiranim aktom spremeni pragove pri merilih za določanje velikosti podjetij. Komisija je to zadnjič storila v letu 2021 in takrat ugotovila, da spremembe niso potrebne. Takrat inflacija ni bila problem v EU.

V letu 2023 pa Komisija ugotavlja, da so se okoliščine bistveno spremenile. V Predlogu sprememb natančneje obrazloži višino inflacije v EU. Ugotavlja, da je v obdobju od 1. 1. 2013 do 31. 3. 2023 – torej v desetih letih, inflacija kumulativno dosegla 24,3 % v euroobmočju in 27,2 % v 27 državah članicah Evropske unije.

Komisija je mnenja, da je treba obe finančni merili velikosti v Direktivi 2013/34/EU spremeniti za 25 %, da se prilagodijo za učinke inflacije. To pomeni, da se bosta  zvišala prag čistih prihodkov od prodaje in prag vrednost aktive, kriterij števila delavcev ostaja nespremenjen. Kot je razvidno iz spodnje tabele je bila Komisija v Predlogu radodarna do mikro podjetij pri zaokroževanju pragov navzgor.

Velikosti podjetij in skupin po ZGD-1

Za razumevanje tokratnega članka vas opozarjamo na objavo iz leta 2017 z naslovom Strokovna dilema: Velikost podjetja za računovodsko poročanje. Takrat smo predstavili merila za določitev velikosti podjetij ter izpostavili naše nestrinjanje z načinom prehoda med različnimi velikostnimi razredi v Slovenji. Od takrat se ni nič spremenilo.

Glede na predlagane spremembe pragov za določanje velikosti podjetij in skupin bo treba spremeniti 55. člen ZGD-1 v katerega je prenesena relevantna določba iz Direktive. To je pomembno za vsa podjetja, ki bodo v letu 2023 prvič presegala ali nehala presegati pragove za uvrstitev v eno izmed kategorij podjetij navedenih v tem členu. Ponazorimo to kar na primeru podjetja s  podatki za leto 2023 in 2024.

Podjetje je v letu 2023 prvič preseglo še drugi prag za razvrstitev v kategorijo srednjih podjetij. Podatki so naslednji:

• Vrednost aktive 3,1 mio EUR (prag 4 mio EUR ),

• Prihodki iz prodaje 8,1 mio EUR (prag 8 mio EUR)

• Število zaposlenih 60 (prag 60 delavcev).

Podjetje načrtuje v letu 2024 povečanje zaposlenih za 10, in povečanje prihodkov za največ 1 mio EUR. V kolikor bi pragovi v ZGD-1 ostali nespremenjeni bi bilo to podjetje v letu 2024 že drugo leto zapored srednje podjetje. To pa pomeni, da bi bilo v letu 2024 zavezano k reviziji računovodskih izkazov.

Slovenski računovodski standardi 2024 in velikost podjetij

Medtem ko zbirka mednarodnih standardov računovodskega poročanja (MSRP) nikjer ne omenja velikosti podjetja, se slovenski računovodski standardi (SRS) sklicujejo na velikost podjetij pri izbiri nekaterih računovodskih usmeritev. V kratkem lahko pričakujemo SRS 2024, ki še širijo 'odpustke' pri obračunavanju in razkrivanju nekaterih transakcij za mikro in majhna podjetja. Bodite pozorni na to, da standardi dopuščajo in ne zahtevajo takega ravnanja.

Navajamo določbe iz SRS 2024:

• 7. točka Okvira v SRS - Odložene terjatve in odložene obveznosti za davek dopušča, da mikro in majhna podjetja lahko sklenejo, da odloženih terjatev in odloženih obveznosti za davek ne bodo obračunavala.

• SRS 1.61 (Opredmetena osnovna sredstva) dopušča, da mikro in majhna podjetja lahko sklenejo, da poslovnih najemov ne pripoznavajo kot sredstva, ampak pripoznavajo najemnine, povezane s temi najemi, kot odhodke na podlagi enakomerne časovne metode celotno trajanje najema ali na kateri drugi sistematični podlagi, ki najbolje odraža vzorec najemnikove koristi.

• V SRS 10.1 (Rezervacije) dopušča, da mikro in majhna podjetja lahko sklenejo, da ne bodo oblikovale in obračunavale rezervacij za jubilejne nagrade in za odpravnine ob upokojitvi. 

Zgoraj navedene možnosti izbire za mikro in majhna podjetja veljajo večinoma tudi v letu 2023 v skladu s trenutno veljavnimi SRS. Novost je samo širitev upravičenja na majhna podjetja pri odloženih davkih. Do te imajo v letu 2023 pravico le mikro podjetja.  

Zaključek

Podjetja bodo zaradi sprememb SRS in Direktiv ter posledično ZGD-1, v ugodnejšem položaju z vidika računovodskega poročanja, javne objave ter revizije. Spremenjeni pragovi za določanje velikosti podjetij bodo pri tistih podjetjih, ki so na meji med dvema kategorijama – so v letu 2023 prvič izpolnili  pogoje za  uvrstitev v določeno kategorijo, učinkovali že v letu 2024 za ostala podjetja pa kasneje.

*Opozorilo:

V članku se sklicujmo na dokumente, ki so v fazi sprejemanja. Ne pričakujemo sprememb, ki bi vplivale na zapisano. Takoj po objavi spremenjene Direktive in SRS 2024 bomo preverili zapisano in v kolikor bi bilo potrebno ustrezno dopolnili članek.

Ali veste, koliko ur dejansko delamo? Razkrivamo stroške delovnih ur.

Uvod

Vsebina tega prispevka je namenjena vsem, ki dobivajo plačilo za svoje delo in vsem tistim, ki te plače izplačujejo. Stopili bomo v čevlje delodajalcev in za pet delovnih mest izračunali kje se 'izgubijo' delovne ure in koliko znašajo stroški dela za uro, ko je delavec na razpolago za delo. To je ura, ki jo delodajalec teoretično lahko zaračuna kupcem.

Kako izračunati ceno dela

Potrošniki se pogosto zgrozimo, ko vidimo cene za storitve, saj ne moremo razumeti, zakaj so tako visoke. Ko sem prišla z dopusta me je čakalo razbito zadnje steklo na avtomobilu, ena žarnica ni več svetila in avtomobil je bil potreben zunanjega in notranjega čiščenja. Nikjer ni bilo težav s ceniki, povsod sem lahko prebrala, koliko stane storitev. Menjava žarnice, ki jo opravi serviser je ocenjena na 57 EUR za uro dela (zaračunane so bile seveda minute), menjava stekla 42 EUR. Pri obeh cenah je treba prišteti še DDV in to je končna cena za potrošnika. Čiščenje vozila 40 EUR pa je končna cena, kar pomeni, da je prihodek avtopralnice manjši.

Kako so vsi ponudniki prišli do zapisanih cen? Prav gotovo na podlagi lastne cene, ki poleg stroškov dela, vključuje še znesek potreben za pokritje vseh ostalih stroškov poslovanja.

Mi se bomo v nadaljevanju ukvarjali le z izračunom stroškov dela – plač in povračil, in sicer po naslednjih štirih korakih:

1. Izračun razpoložljivih ur za delo.

2. Izračun letnega stroška plače in povračil.

3. Preračun letnih stroškov plače in povračil na razpoložljivo uro.

4. Ocenitev možnih zaračunljivih ur.

Izračune v nadaljevanju lahko preverite s tabelo, ki vam je na voljo na tej povezavi.

Korak 1: Izračun števila ur razpoložljivih za delo

Vsake toliko je v medijih objavljen podatek o tem, koliko delamo v državah EU in Slovenci smo na vrhu lestvice. Ta seznam je treba jemati z rezervo, saj so v izračun povprečja vključeni tudi zaposleni s skrajšanim delovnim časom, pa tudi odmori za malico v večini držav niso vključeni v delovni čas. Torej statistični podatek, ki ga lahko uporabljamo na različne načine. Za izračun v nadaljevanju so pomembne zakonsko zagotovljene pravice delavcev v Sloveniji in statistični podatek o povprečni bolniški odsotnosti.

Delavec dobi plačilo za delovne dneve. V delovne dneve so v letu 2023 vključeni delovniki (248 dni) in prazniki (12 dni), skupaj 260 delovnih dni. V izračunu izhajamo iz 40-urnega delovnega tedna, ki vključuje tudi plačan 30-minutni odmor, saj tak delovni čas še vedno velja za večino zaposlenih v Sloveniji.

Za posamezno leto moramo najprej izračunati delovne dneve in na njihovi podlagi letni fond ur, kot pogovorno poimenujemo delovne ure. Izračunamo jih kot zmnožek števila delovnih dni in dolžine delovnika. V naših izračunih smo uporabili 8-urni delovni dan, kar za leto 2023 znaša 2.080 ur (260 dni x 8 ur = 2.080 ur) in po posameznih letih le malenkostno odstopa. Vendar pa tako izračunano število ur prestavlja zgolj informacijo o tem za koliko ur bo delavec prejel plačilo.

Delodajalca zanima koliko ur bo delavec razpoložljiv za delo. Teh ur je veliko manj, saj mu pripadajo različne pravice do 'odsotnosti', ki so odvisne tudi od osebnih okoliščin, zato smo v izračunu upoštevali nekatere ocene. Pri odmoru za malico smo upoštevali dneve, ko je delavec razpoložljiv za delo. Torej tudi odmor za malico je v našem izračunu odsotnost, čeprav je delavec prisoten na delovnem mestu.

Pri izračunu smo upoštevali naslednje odsotnosti:

• 96 ur za 12 praznikov (12 dni x 8 ur = 96 ur),

• 240 ur za odsotnost zaradi dopusta (30 dni x 8 ur = 240 ur),

• 80 ur zaradi bolniške odsotnosti (10 dni x 8 ur = 80 ur) , ki bremeni delodajalca

• 8 - 120 ur za dodatno (obvezno) izobraževanje, spremljanje novosti, udeležbe na konferencah – odvisno od delovnega mesta,

• v povprečju 110 ur za odmor za malico (0,5 ure za vsak razpoložljivi dan za delo).

Če se vam podatek o bolniški odsotnosti zdi pretiran, si oglejte statistične podatke na spletni strani NIJZ, kjer navajajo, da so bili zaposleni zaradi bolniške odsotni 21,6 koledarskih dni.

Spodnja tabela prikazuje pet različnih delovnih mest in nazorno pokaže, da je od 2.080 delovnih ur delavec razpoložljiv za delo največ 1.550 ur.

Vsi izračuni v tem blogu so vključeni EXCEL tabelo, ki si jo lahko prenesete. Priporočamo, da si naredite preračun za vaš primer s svojimi podatki. Med vhodnimi podatki je tudi dodaten dopust in tako boste lahko videli, kako ta podatek vpliva na končno ceno dela.

Izračun nam pokaže, da zaposleni vsaj 25 % delovnih ur niso razpoložljivi za delo.

Korak 2: Izračun letnih stroškov plač in povračil

V okviru zbirke Slovenskih računovodskih standardov (SRS) je SRS 13 - Stroški dela in stroški povračil tisti, ki ureja to področje. SRS 13 najprej opredeljuje izraz zaslužki zaposlenih. To so tista plačila, ki pripadajo zaposlenim med njihovim službovanjem, ali po koncu njihovega službovanja. Med njihovim službovanjem so to plače, nadomestila plač in sorodne postavke, pa tudi deleži v dobičku, po koncu njihovega službovanja pa v glavnem odpravnine in morebitna druga plačila, ki izvirajo iz prvotne zaposlitve.

Stroški povračil zaposlenim so stroški povračil v zvezi z delom. Lahko imajo naravo stroškov plač ali pa naravo stroškov storitev. V tem standardu se obravnavajo le povračila stroškov, ki se obravnavajo kot strošek dela, na primer stroški za prevoz na delo ter stroški zagotovitve prehrane med delom.

Pri izračunu stroškov zaposlenih bomo izhajali iz nacionalne zakonodaje in zaslužkov zaposlenih, kot jih definirajo računovodski standardi. Ocena stroškov dela za razpoložljivo uro je nujen pogoj, da se lahko opredelimo do prodajne cene. V tem prispevku se ne bomo ukvarjali z ostalimi stroški, ki nastajajo v povezavi z delovnim mestom. S prodajno ceno je seveda treba pokriti tudi te. Primera pomembnejših stroškov sta amortizacija stavb in opreme ter stroški obveznih in dodatnih izobraževanj zaposlenih, ki so lahko v nekaterih dejavnostih zelo visoki. O tem koliko stane dan izobraževanja smo že pisali, le da so se zneski sedaj znatno višji.

V tabeli prikazujemo stroške dela z vidika delodajalca za pet delovnih mest, zato so plače upoštevane v bruto zneskih povečane za dajatve delodajalca. Pri izračunu smo za stroške regresa za letni dopust, povračilo za prehrano in povračilo prevoza na delo, upoštevali zneske višine davčno priznanih stroškov (ponekod malo zaokrožene).

Korak 3: Preračun letnih stroškov plače na uro razpoložljivo za delo

Sedaj, ko imamo podatke o stroških in o številu ur, ko je delavec na razpolago za delo, lahko izračunamo strošek dela na uro. V spodnji tabeli je prikazan izračun še za primer, ko bi imel delavec dopust v dolžini 45 dni namesto 30 dni, kot smo prikazali v predhodnih izračunih. Letni strošek dela se le malenkostno spremeni, vendar pa je število ur razpoložljivih za delo kar precej nižje.

Kot je razvidno iz tabele je za delodajalca najnižji strošek za razpoložljivo uro blizu 14 EUR. Tudi, če bi znižali znesek regresa in povračil za prehrano na najnižjo raven se strošek ne zniža pod 13 EUR. Vendar moramo razmišljati še naprej. Pomembno je koliko ur lahko zaračunamo.

Korak 4: Ocena zaračunljivih ur

Ko nam uspe izračunati kolikor ur je delavec razpoložljiv za delo moramo razmisliti, koliko od teh ur delavec dejansko opravlja delo (zaračunljive ure). Zelo težko najdemo podjetje v katerem bi zaposleni lahko zaračunali vse svoje ure razpoložljivosti. Dober primer je frizerski salon. Ob še tako dobrem sistemu naročanja ostanejo določeni termini nezapolnjeni, delavec pa dobi plačilo tudi za čas, ko bere revijo. Poleg tega obstajajo še biološke potrebe zaposlenih, ki tudi zahtevajo svoj čas.

Za uspešnost podjetja je ključen prihodkovni del. Prihodki se ustvarjajo samo v zaračunljivih urah. Vsak podjetnik mora oceniti kolikšen je odstotek razpoložljivih ur, ki jih uspe zaračunati. V teh dneh veliko beremo o dolžini dopustov v javnem sektorju, zato smo dodali v spodnjo tabelo še izračun za primer, ko ima delavec 45 dni dopusta. Njegova 'urna postavka' se bistveno poveča.

Zaključek

Delavci vedno razmišljajo o neto plači, ko dokazujejo, kako slabo so plačani za svoj delo. Za delodajalca so stroški dela več kot le bruto plača zaposlenih. Vključujejo tudi povračila, ki jih delodajalci zagotavljajo zaposlenim, kot so regres, malica in prevoz na delo. Vključujejo tudi enkratna plačila kot je nagrada za poslovno uspešnost. Vse to je treba upoštevati v izračunih. Ključnega pomena pa je število ur, ki jih lahko zaračunamo.

Naj za zaključek dodam podatke iz moje prakse. Možne zaračunljive ure za pooblaščenega revizorja, vodje revizijske skupine znašajo približno 50 % delovnih ur, kar pomeni v povprečju 1.050 ur letno. Vse ostalo se 'izgubi' v odsotnostih, izobraževanjih in številnih notranjih in zunanjih postopkih za sprejem poslov in nadzoru kvalitete dela ter seveda usposabljanja sebe in mlajših sodelavcev. Koliko naj torej stane ura revizorja?

Spremembe SRS v letu 2024

Spremembe

Pred nami so težko pričakovane poletne počitnice. Zdaj si že lahko pošteno oddahnemo, saj očitno večjih napovedanih davčnih reform ni pričakovati. So pa pred nami spremembe na področju računovodenja. Od 19. junija 2023 je odprta javna razprava o spremembah in dopolnitvah Slovenskih računovodskih standardov (SRS), ki naj bi stopile v veljavo 1. januarja 2024. 

Zakaj se SRS spreminjajo

Vzroke za spremembo Slovenskih računovodskih standardov (SRS) najdemo v zakonu o gospodarskih družbah (ZGD-1), ki v 54. členu postavlja splošna pravila o računovodenju. Ta člen zahteva, da SRS ne smejo biti v nasprotju z ZGD-1 in drugimi zakoni, ki urejajo pravila o računovodenju posameznih pravnih oseb, ter predpisi, izdanimi na njihovi podlagi. Poleg tega morajo SRS povzemati vsebino Direktive 2013/34/EU in v zasnovi ne smejo biti v nasprotju z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja, sprejetimi v EU (MSRP v EU).

Če pogledamo seznam sprejetih MSRP v EU od 1.1.2016, kar je datum začetka uporabe zbirke SRS 2016, lahko vidimo, da je bilo kar nekaj sprememb (EFRAG Status report), ki pa jih nismo v celoti prenesli v zbirko SRS. V času nastanka tega bloga ima zadnja objava datum 22. septembra 2022. V čakalni vrsti za sprejem v EU sta v tem trenutku še dve zadevi.

Katere spremembe je že doživela zbirka SRS 2016

Zbirka SRS 2016 je zaradi spremenjenih MSRP doživela zadnjo spremembo leta 2019. Takrat je bil na podlagi MSRP 15 – Prihodki iz pogodb s kupci povsem na novo napisan SRS 15 – Prihodki, kar pa ni povzročilo velikih sprememb v praksi. Večjo spremembo je prinesel spremenjeni način računovodenja najemov, ki ga ureja MSRP 16 – Najemi, katerega določbe smo skoraj v celoti prenesli v relevantne standarde zbirke SRS.

Leta 2019 je stopil v veljavo tudi MSRP 9 – Finančni instrumenti, ki pa ga nismo v celoti prenesli v zbirko SRS, razen popravka SRS 3.30, ki obravnava računovodsko evidentiranje "dobičkov" ob odpravi pripoznanja kapitalskih finančnih instrumentov. Ta člen je v slovenski računovodski praksi pogosto spregledan.

Kje prebrati predlagane spremembe SRS 2024

Dokument za javno razpravo je objavljen na spletni strani Slovenskega inštituta za revizijo. Javna razprava mora potekati 3 mesece in se zaključi 19. septembra 2023. Naj vas ne preseneti obsežnost tega dokumenta (197 strani). Ni razloga za preplah, saj sprememb ni tako veliko in tudi niso takšne narave, da bi zamajale temeljna pravila računovodenja, jih je pa dobro spoznati.

Razlog za tako obsežen dokument je način podajanja sprememb. V dokumentu so objavljeni vsi standardi, ki se spreminjajo, in v sledljivem načinu (track changes) zapisane spremembe. Na koncu vsakega standarda je dodana še obrazložitev sprememb. Omenili smo, da v zbirko SRS v letu 2019 nismo prenesli vseh določb MSRP 9, zato je povsem pričakovano, da je del javne razprave tudi na novo napisan SRS 3 (2024) – Finančne naložbe.

Poleg komentarjev na objavljene predloge sprememb lahko strokovna javnost posreduje tudi morebitne potrebne spremembe v ostalih standardih. Pripombe, predloge in dopolnitve SRS je treba posredovati na info@si-revizija.si do 19. septembra 2023.

Kje slišati spremembe SRS 2024

Kot računovodski strokovnjaki se moramo redno seznanjati z aktualnimi spremembami tako SRS kot MSRP, saj tudi slednje spremembe slej ko prej najdejo pot v nacionalne standarde. Ker smo začeli z dopusti, pa še končajmo z njimi. Še pred "glavnimi dopustniškimi tedni", natančneje v četrtek, 13. julija, vas vabimo, da se nam pridružite na brezplačnem spletnem seminarju, kjer bomo pokomentirali predlog sprememb. Tako boste v času poletnih počitnic lahko razmišljali, kako bodo predvidene spremembe vplivale na vaše izkaze.

Izračun povprečne plače – v podjetju in državi

Povprečna plača

Povprečna plača v Sloveniji je podatek, ki vpliva na vse državljane. Uskladitev pokojnin je odvisna od naraščanja plač. Zaposleni svoje plače primerjajo s povprečno plačo v državi in izražajo svoje nezadovoljstvo. Bralci letnih poročil iščejo podatke o povprečni plači v podjetju. Kako do teh podatkov povemo v nadaljevanju.

Ali je povprečna plača v RS res povprečna plača?

O tem kako izračunavamo povprečno plačo na nivoju države, in kako pomemben je ta znesek, sem pisala že pred desetimi leti. Zneski so se od takrat bistveno spremenili. Eden od vzrokov je tudi dejstvo, da se je zelo povečalo število samostojnih podjetnikov, katerih 'plače' niso upoštevane v izračunu povprečne plače v državi.

Z njihovo vključitvijo bi podatki o strukturni statistiki plač - povprečne letne plače zaposlenih oseb, preračunane na mesec, po izbranih geografskih in socialno-demografskih značilnostih (spol, starost, izobrazba, poklic, dejavnost, sektor), izgledale kar precej drugače. Ključne statistike so: podatki o višini povprečne mesečne plače, mediana plače in razmerje med povprečno plačo žensk in plačo moških.

V statistične izračune za leto 2021 je bilo vključenih 597.011 zaposlenih oseb. Zanimiv statističen podatek je trenutno 982.000 delovno aktivnih oseb med katere je vključen vsak, ki opravi vsaj eno uro plačanega dela na mesec. Pogoje za vključitev v posamezne statistike si oglejte na spletni strani SURS.

Ali je povprečna plača v podjetju res povprečna plača?

Velikokrat v medijih poročajo, da podjetja v tuji lasti bolje plačujejo zaposlene, kot pa podjetja v domači lasti. To morda v določenih primerih drži, pa vendar lahko iz mojih izkušenj pooblaščene revizorke povem, da je statistika v tem primeru lahko neuporabna zadeva.

Obstajata dva vzroka zakaj statistika ne daje prave slike:

• Zaposlovanje tako imenovanih 'agencijskih delavcev'. Zakon o delovnih razmerjih (ZDR-1) delo agencij navaja kot “dejavnost zagotavljanja dela delavcev drugemu uporabniku”. Določba 3. odstavka 59. člena ZDR-1, določa, da število napotenih delavcev (agencijski delavci) pri uporabniku ne sme presegati 25 odstotkov števila zaposlenih delavcev razen, če ni s kolektivno pogodbo na ravni dejavnosti določeno drugače. To pravilo pa ne velja za manjše delodajalce. Praviloma gre za (naj)slabše plačane delavce. Agencijski delavci imajo enake pravice kot zaposleni torej stroški njihovega dela niso nič nižji kot za zaposlene ampak se računovodsko obravnavajo kot stroški storitev.

• Plače vodstvenih delavcev so lahko zelo visoke in že nekaj zaposlenih z ekstremno visokimi plačami lahko zviša povprečno plačo v podjetjih.

Zgled izračuna povprečne plače v manjšem podjetju

V nadaljevanju prikazujemo izračun povprečne plače – bruto plača brez prispevkov delodajalca. To je znesek primerljiv z izračunom povprečne plače v državi. Naredili smo dva izračuna. V enem primeru so vsi delavci redno zaposleni, v drugem primeru prihaja na delo 10 agencijskih delavcev. Vse zaposlene smo uvrstili v nekaj plačilnih razredov.

V prvem primeru je v podjetju 50 zaposlenih, od tega jih je 40 v najnižjem plačilnem razredu z bruto plačo le malo nad minimalno plačo. Vodstveni kader predstavljajo 3 osebe, katerih plače so kar visoke.

V drugem primeru je redno zaposlenih samo 40 oseb, 10 zaposlenih pa nadomestijo agencijski delavci, kar predstavlja maksimalno število teh delavcev (40 *25%). Ti nadomeščajo zaposlene v najnižjem plačilnem razredu.

		VSI ZAPOSLENI		10 AGENCIJSKIH DELAVCEV
Plačilni  razred	Znesek bruto  plače	Število zaposlenih	Strošek plač bruto	Število zaposlenih	Strošek plač bruto
Razred 1	1.292	30	38.760	20	25.840
Razred 2	1.723	10	17.227	10	17.227
Razred 3	2.153	5	10.767	5	10.767
Razred 4	2.584	1	2.584	1	2.584
Razred 5	3.445	1	3.445	1	3.445
Vodstvo 1	5.168	1	5.168	1	5.168
Vodstvo 2	6.891	1	6.891	1	6.891
Vodstvo 3	10.336	1	10.336	1	10.336
SKUPAJ		50	95.177	40	82.257
Povprečna plača za podjetje		50	1.904	40	2.056
Povprečna plača (brez vodstva)		47	1.549	37	1.618

Kot je razvidno iz izračuna se povprečna plača za podjetje kot celoto ob zaposlitvi agencijskih delavcev poveča kar za 153 EUR (2.056 – 1.904), saj je iz izračuna izpadlo deset najslabše plačanih.

Zaključek

Ko boste naslednjič brali letno poročilo katerega izmed revidiranih podjetij bodite pozorni na razkritja. Plačila poslovodstvu so vedno razkrita v letnih poročilih. Stroški agencijskih delavcev pa so tudi praviloma razkriti pri stroških storitev ali pa pri stroških dela. Tako lahko sami izračunate obe povprečni plači: povprečno plačo v podjetju brez vodstva in povprečno plačo v podjetju brez agencijskih delavcev.

Primerjava povprečnih plač v mikro in majhnih podjetjih z drugimi podjetji je nesmiselna. V manjših podjetjih je politika plač povsem drugačna, saj so številni zaposleni tudi družinski člani in zato tudi poslovodstvo nikoli nima zelo visokih plač.

Človeška ali umetna inteligenca: Kdaj in kam po računovodski nasvet

Umetna inteligenca

Za nami je 31. marec – za večino računovodskih strokovnjakov praznik, ki ima enak pomen kot za vse državljane 31. december. Predstavlja zaključek obdobja, ki ga imenujemo bilančno leto. To je zadnja možnost za pripravo dveh računovodskih jedi: računovodskih izkazov (prejemnik AJPES) in obračuna davka od dohodkov pravnih oseb (prejemnik FURS).

Za leto 2022 lahko rečemo, da ni bilo večjih vsebinskih sprememb na področju računovodskih standardov in obdavčitve pravnih oseb, in vendar so se številni računovodje v zadnjih tednih pred sestavitvijo zaključnega računa ukvarjali z iskanjem računovodskih rešitev. Praviloma za dogodke, ki so se zgodili že med poslovnim letom in za katere so bile rešitve na voljo že ves čas. To seveda povzroča veliko stresa.

V petek, 31. 3. 2023, sem ob petih popoldan povsem spontano vzkliknila: aleluja. To je bila prva beseda, ki mi je prišla na misel po dolgem telefonskem pogovoru z računovodkinjo, ki je v zadnjih urah oddaje letnih poročil želela narediti nemogoče. Uporaba te besede, katere pomena v tistem trenutku nisem znala razložiti, je bila zelo na mestu. Pred nami so bili velikonočni prazniki in takrat je po pojasnilih Googla v množični uporabi.

Beseda aleluja nima prevoda v slovenski jezik. Korenine besede najdemo v hebrejskem izrazu, ki pomeni slavimo Gospoda. V poslovnem jeziku to pomeni slavimo Poslovodjo. Ta iz naše zgodbe si zasluži kakšen obsežnejši slavospev. Poslovodstvo je odgovorno za sestavitev letnega poročila, to odgovornost pa prevzame tako, da poskrbi za usposobljene računovodske strokovnjake v svojem podjetju.

Kaj se je pričakovalo od zunanje računovodkinje

Kot zaposleni na računovodskem servisu je bila osebi na drugi strani telefona zaupana naloga sestaviti letno poročilo in oddati davčni obračun za podjetje, ki ima sicer notranje računovodstvo. Notranja računovodkinja je »zbolela« in z njo ni bilo mogoče vzpostaviti stika. Kljub temu je zunanja računovodkinja že naredila nekaj popravkov – izvedla uskladitve pri osnovnih sredstvih, uskladila plačila z odprtimi terjatvami in obveznostmi, poknjižila odjave s konta zalog na konsignaciji … Nato pa se je ustavilo.

Skupna vrednost zalog po inventurnem zapisniku in po knjigovodskem stanju sta bila dva zelo različna zneska – razlika med njima pa kar celotni zadržani dobički v tem podjetju. Obveznosti za plačilo izključenemu družbeniku ni bilo nikjer v bilanci stanja. Rezervacije za odpravnine ob odhodu v pokoj tudi že nekaj let v enakih zneskih. Obveznosti za odložene davke nikjer, čeprav bi morale biti, saj podjetje revalorizira osnovna sredstva. In še bi se našlo. Kaj lahko zunanje računovodstvo stori v takšnem primeru?

Zunanja računovodkinja je bila že čisto obupana. Imela je kar nekaj vprašanj o strokovnih rešitvah. Glede na datum in uro je bil nasvet z moje strani lahko en sam: Ponovno prvič oddajte napačne izkaze in se nato dogovorite z naročnikom za novo storitev, ki bo obsegala odpravo napak iz preteklih obdobij in oddajo pravilnih izkazov.

Kako umetna inteligenca lahko odgovori na vprašanja računovodij

Pred pisanjem bloga, teden dni pozneje in v času praznikov, sem se lotila tistega, kar najraje počnem. Pogledam, kaj je novega v stroki – pogledam kazala revij in se odločim, kaj bom prebrala, pogledam pa seveda bloge, ki jih nekateri kolegi redno pišejo.

Še prej počistim pošto na naslovu, rezerviranem za prejemanje novic, da vidim, kaj bi bilo treba pogledati. Kar trije naslovi med prejeto pošto so omenjali ChatGPT. Seveda sem se takoj odzvala na povabilo na brezplačni webinar slovenskega predavatelja, ki nas bo podučil, kako lahko koristno uporabimo umetno inteligenco v podjetjih.

Moja radovednost je dobila krila in takoj me je odneslo na splet, kjer se človek lahko zgubi za nekaj ur. Tokrat zelo koristnih. Najprej sem našla članek z naslovom Kaj je Chat GPT in 10 najboljših primerov uporabe. Članek je imel podobno vsebino, kot jo je napovedoval brezplačni webinar. Kratko in jedrnato branje. Nato pa na Damijan blog, ki ga redno prebiram, in seveda me ni razočaral. Tudi tam sem našla blog z uporabno vsebino z naslovom Umetna inteligenca med nami – uporabnost in omejitve. S številnimi povezavami, ki jih avtor vključuje v svoje zapise, branja kar ni bilo konec.

Tako sem se po vsem tem prebiranju odločila, da preizkusim, kako bi lahko umetna inteligenca – ne pozabimo, da se uči na človeški inteligenci – pomagala računovodkinji. Uporabila sem ChatGTP in zastavila kar nekaj vprašanj. Samo pri enem od njih se je pojavil zapis »napaka« in odgovora ni bilo.

Umetna inteligenca (ChatGPT) odgovarja na tri vprašanja

V odgovorih ChatGPT sem pomembne dele odebelila avtorica.

VPRAŠANJE 1:

Kako popraviti napako iz prejšnjih obdobjih v računovodskih izkazih. Podjetje uporablja slovenske računovodske standarde (SRS).

ChatGPT:

Popravljanje napak iz prejšnjih obdobij v računovodskih izkazih v skladu s slovenskimi računovodskimi standardi (SRS) se izvede na naslednji način:

1.  dentifikacija napake: Napaka se lahko identificira med rednim pregledom računovodskih izkazov ali med postopkom revizije. Napaka se lahko nanaša na napake pri knjiženju transakcij, napake pri izmeri ali prezentaciji postavk v računovodskih izkazih, napačno uporabo računovodskih pravil ali druge napake, ki so vplivale na pravilnost in zanesljivost računovodskih izkazov.

2. Določitev vrste napake: Napake se lahko klasificirajo kot napake pri izkazovanju, napake pri razkritjih ali napake v računovodskih ocenah.

3. Popravek napake v primeru bistvene napake: Bistvena napaka se nanaša na napako, ki ima pomemben učinek na pravilnost in zanesljivost računovodskih izkazov. V primeru bistvene napake se napaka popravi z učinkom na prejšnje obdobje. Popravek se izvede s prilagoditvijo začetnega stanja prizadetih računovodskih izkazov za obdobje, v katerem je napaka nastala, ali s popravkom napake v računovodskih izkazih za prejšnje obdobje, če je napaka nastala v prejšnjih obdobjih, v katerih so že bili predloženi računovodski izkazi.

4. Popravek napake v primeru nebistvene napake: Nebistvena napaka se nanaša na napako, ki nima pomembnega učinka na pravilnost in zanesljivost računovodskih izkazov. V primeru nebistvene napake se napaka ne popravi v prejšnjih obdobjih, ampak se izvede popravek v računovodskih izkazih za tekoče obdobje.

5. Razkritje popravka: Popravki napak se ustrezno razkrijejo v opombah k računovodskim izkazom za obdobje, v katerem so bile napake popravljene, skupaj z razlogi za popravke in njihovim vplivom na poslovne rezultate in finančni položaj organizacije.

6. Revizija: V primeru, da so računovodski izkazi organizacije predmet revizije, je potrebno revizorja obvestiti o popravkih napak in omogočiti revizorju ustrezno

VPRAŠANJE 2:

Ali se obveznost za plačilo ocenjene vrednosti deleža pripozna kot odhodek v skladu s slovenskimi računovodskimi standardi (SRS)?

ChatGPT:

Ne, tudi v skladu s slovenskimi računovodskimi standardi (SRS) se obveznost za plačilo ocenjene vrednosti deleža ne pripozna kot odhodek.

Slovenski računovodski standardi sledijo enakim načelom kot IFRS, in sicer zahtevajo pripoznanje finančne obveznosti, kadar ima družba obveznost plačila za prejete blago ali storitve. Obveznost za plačilo ocenjene vrednosti deleža, ki izhaja iz izključitve družbenika, pa predstavlja finančno obveznost in ne odhodek v smislu SRS.

Odhodki v smislu SRS so stroški, ki nastanejo pri poslovanju družbe in se pripoznajo v izkazu poslovnega izida družbe. Obveznost za plačilo ocenjene vrednosti deleža pa ni strošek poslovanja družbe, ampak predstavlja finančno obveznost, ki izhaja iz dogodka, povezanega z lastniško strukturo družbe. Zato se tudi po slovenskih računovodskih standardih pripozna kot finančna obveznost v bilanci stanja družbe.

VPRAŠANJE 3:

Davčni sistem in reforme v Sloveniji

ChatGPT:

Kot umetna inteligenca nimam mnenja o davčni reformi v Sloveniji, vendar pa lahko podam nekaj splošnih informacij o davčnem sistemu v Sloveniji.

Slovenija ima progresivni davčni sistem, kar pomeni, da se višji dohodki obdavčijo z višjimi stopnjami. Trenutno veljavne stopnje dohodnine v Sloveniji so 16%, 27%, 34% in 39%. Poleg dohodnine pa obstajajo še drugi davki, kot so davek na dodano vrednost (DDV), davek na dobiček pravnih oseb, davek na nepremičnine in drugi.

V zadnjih letih so v Sloveniji potekale različne spremembe davčnega sistema, med drugim je bila uvedena omejitev obdavčitve dohodkov iz kapitala na 25%, povečane so bile olajšave za otroke in uvedena je bila nova lestvica za obdavčitev nepremičnin. V letu 2022 se bo uvedla tudi sprememba davčnega razreda, kar bo prineslo znižanje davka za nekatere skupine davkoplačevalcev.

Davčni sistem v Sloveniji je kompleksen in podvržen spremembam, zato je pomembno spremljati novice in spremembe zakonodaje ter se pravočasno posvetovati s strokovnjakom za davčna vprašanja.«

Zaključek

Rečem lahko, da ima konkretna umetna inteligenca visoke etične standarde, saj takoj v prvem stavku pri tretjem vprašanju pove, da nima mnenja o davčni reformi, in zaključi z napotkom o pravočasnem posvetu z davčnim strokovnjakom.

Pri odgovoru na vprašanje o davčni reformi v letu 2023 je ChatGPT odgovoril, da je njegov podatkovni nivo posodobljen do septembra 2021 in zato nima neposrednih informacij o morebitni davčni reformi v Sloveniji v letu 2023. To je torej treba upoštevati pri odgovorih, če ste pri katerem od zgoraj navedenih opazili kakšno napako.

Koliko so odgovori uporabni, boste presodili sami. Moje mnenje je, da računovodski in davčni svetovalci še dolgo ne bodo brez dela.

Po zaključku

Zaželela sem si tudi pesmico o Janezu Novaku. Napisala sem obširen scenarij o okoliščinah, v katerih živi ta oseba in želi peljati svojo družino na dopust, vendar mu vse preveč denarja poberejo davki. Rezultat je bil zelo dober. Verjetno ne preseneča, da je bil boljši v angleškem jeziku.

V angleški verziji sem navedla, da Janez živi v EU, in ChatGPT je svetoval, naj več dela. V slovenski verziji sem navedla, da živi v Sloveniji, in nasvet je bil, naj varčuje in izkorišča olajšave. Popoln odgovor. Slovenci to že počnemo.

Oblikovanje rezervacij – obveza ali pravica

Tokrat bomo zelo praktični.

Ne bomo razlagali teorije – ta je zapisana v računovodskih standardih, pač pa bomo odgovorili na pogosta vprašanja, ki se pojavljajo računovodjem.

Seveda pa pri odgovorih povsem brez teorije ne bo šlo. V Sloveniji lahko podjetja izbirajo med Slovenskimi računovodskimi standardi (SRS ) ali Mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (MSRP). Pravila so že nekaj let v obeh zbirkah »enaka« in vendar se v podrobnostih lahko razlikujejo.

Za lažje sledenje vprašanjem in odgovorom pa vseeno najprej navedba definicije rezervacij: Rezervacije so obveznosti z negotovim časom ali zneskom.

Ali moramo oblikovati rezervacije tudi, če pričakujemo povrnitev stroškov od zavarovalnice?

VPRAŠANJE

Ob preurejanju našega proizvodnega obrata je konec decembra prišlo do poškodb na objektu, ki je v lasti drugega podjetja. Naša zavarovalna polica pokriva tudi odgovornost do tretjih oseb. Sosednje podjetje je ocenilo škodo na največ 25.000 EUR. Na dan 31. 12. nam zavarovalnica škode še ni povrnila. Ali moramo oblikovati rezervacije za nastalo škodo?

ODGOVOR

Vsekakor.

Vzrok je v tem, da sta vaša obveznost za plačilo nastale škode in vaša pravica terjati povračilo od zavarovalnice dve pravno ločeni ekonomski kategoriji. Vsekakor imate sedanjo obveznost zaradi preteklih dogodkov (nastanek škode na sosednjem objektu), zato je treba pripoznati rezervacijo v višini 25.000 EUR.

Glede pripoznanja sredstva pa je treba preveriti, ali vaša pravica terjati povrnitev škode od zavarovalnice že ustreza definiciji sredstva v obliki terjatve. Če še ni zagotovila, da bo zavarovalnica poravnala nastalo škodo, govorimo o pogojnih sredstvih, ki se ne pripoznavajo v računovodskih izkazih, ker bi to lahko povzročilo pripoznavanje prihodkov, ki ne bodo nikoli realizirani. Če pa postane uresničitev prihodkov gotova, zadevno sredstvo ni pogojno sredstvo in ga je ustrezno pripoznati.

Seveda pa pogojna sredstva razkrijete v letnem poročilu, če je pritok gospodarskih koristi verjeten. Na kratko je treba opisati naravo pogojnih sredstev na dan bilance stanja, in če je mogoče, oceniti znesek sredstev, izmerjen po enakih načelih, ki veljajo za rezervacije.

Kako naj izračunamo znesek rezervacij za tožbo?

VPRAŠANJE

Soočeni smo s tožbo delavca, ki zahteva plačilo odškodnine za neugodne delovne razmere, ki so vplivale na njegovo zdravstveno stanje. Naši odvetniki menijo, da je:

• 80 % možnosti, da bomo morali plačati 50.000 EUR odškodnine;

• 20 % možnosti, da bo delavec tožbo izgubil.

Ali je pravilno, da pripoznamo rezervacije v višini 40.000 EUR (50.000 x 80 % + 0 x 20 %).

ODGOVOR

Rezervacijo je treba pripoznati, vendar v drugačnem znesku.

Znesek, pripoznan kot rezervacija, je najboljša ocena izdatkov, potrebnih za poravnavo na dan bilance stanja obstoječe obveznosti. Pri doseganju najboljše ocene se upoštevajo tveganja in negotovosti, ki neizogibno spremljajo dogodke in okoliščine.

V redkih primerih, na primer v sodnem postopku, ni nujno jasno, ali ima organizacija sedanjo obvezo. V takšnih primerih velja, da pretekli dogodek povzroči sedanjo obvezo, če je ob upoštevanju vseh razpoložljivih dokazov bolj možno kot ne (obstaja verjetnost, večja od 50 %), da na dan bilance stanja obstaja sedanja obveza.

Rezervacija mora biti zato enaka vrednosti izdatkov, ki so po pričakovanju potrebni za poravnavo obveze. Pristop k izračunu zneska rezervacij, ki ste ga uporabili, je nepravilen. Takšen pristop k izračunu se uporablja, kadar merjena rezervacija vključuje veliko število postavk in se obveza oceni s tehtanjem vseh možnih izidov z verjetnostmi, povezanimi z njimi. Ta statistična metoda ocenjevanja se imenuje »pričakovana vrednost«. Kadar se meri posamezna obveza, pa je najverjetnejši izid najboljša ocena obveznosti.

V primeru tožbe je 80-odstotna verjetnost, da boste morali plačati 50.000 EUR. To pa ustreza zahtevam računovodskih standardov, da se rezervacije pripoznajo, ker je bolj možno kot ne, da bo prišlo do izdatkov. Zato pripoznate rezervacijo v višini 50.000 EUR.

Kako pripoznamo rezervacije za stroške odstranitve opreme?

VPRAŠANJE

Ocenjeni stroški odstranitve opreme iz našega proizvodnega obrata znašajo 100.000 EUR. Oprema bo odstranjena čez osem let. Ali je treba pripoznati rezervacije za stroške odstranitve takoj ali jih pripoznavamo enakomerno v obdobju rabe opreme?

ODGOVOR

Takoj.

Rezervacije je treba oblikovati, ko obstaja sedanja obveza kot rezultat preteklega dejanja. Postavitev proizvodne linije je pretekli dogodek in zato je znesek stroškov, potrebnih za odstranitev opreme, treba pripoznati takoj. Tako oblikovane rezervacije sestavljajo del nabavne vrednosti opreme in se bodo prenašale v odhodke obdobja z obračunano amortizacijo. Rezervacije se porabijo, ko ti stroški dejansko nastanejo.

Ob začetnem pripoznanju in tudi v prihodnjih obdobjih je treba na dan bilance stanja rezervacije ponovno izmeriti in učinke njihovih sprememb prišteti ali odšteti od nabavne vrednosti opredmetenega osnovnega sredstva. Ocena se lahko pozneje spreminja. Pri tem morate upoštevati vse dejavnike, ki vplivajo na oceno rezervacij: časovno vrednost denarja (diskontiranje), inflacijo, spremembe v ocenah, verjetnost ...  

Obveznost za plačano dolgoročno odsotnost zaposlenih

VPRAŠANJE

Spremenili smo pogodbe o zaposlitvi. Zaposleni v razvojnem oddelku imajo v individualnih pogodbah o zaposlitvi določeno, da po petih letih zaposlitve lahko koristijo plačano odsotnost v trajanju 63 delovnih dni. Govorimo torej o nagradi za dolgo službovanje.

Čas uveljavljanja te pravice se uskladi s potrebami delodajalca – praviloma se izkoristi v celoti v šestem letu zaposlitve, lahko pa se prenese še v sedmo leto. Ali moramo oblikovati rezervacije za te obveznosti? Ali je davčna obravnava takih rezervacij enaka kot za rezervacije za odpravnine ob odhodu v pokoj in jubilejne nagrade?

ODGOVOR

Rezervacije je treba oblikovati.

To so precej neobičajne rezervacije za slovenski prostor, vendar izpolnjujejo vsa merila za pripoznanje. Obstaja sedanja obveza in znesek je mogoče zanesljivo oceniti.

Veliko pozornosti je treba nameniti ocenjevanju zneska potrebnih rezervacij. Če še ni na voljo podatkov o fluktuaciji, je morda primerno, da se začnejo oblikovati rezervacije šele po dveh letih službovanja, ko je na voljo večje zagotovilo, da bo zaposleni ostal v podjetju in tako uveljavil pravico do plačane odsotnosti. V treh letih se tako oblikujejo rezervacije v potrebnem znesku – v vsakem letu za 21 dni plačane odsotnosti. Ob izračunu je treba upoštevati višino plače ob plačilu odsotnosti.

V vprašanju so omenjene rezervacije za odpravnine ob odhodu v pokoj in jubilejne nagrade v povezavi z davčno obravnavo. Te rezervacije so naštete v drugem odstavku 20. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO -2), ki za davčne namene omejuje priznavanje odhodkov oblikovanih rezervacij zgolj na 50 %. Po prehodnih določbah ZDDPO-2 so kljub temu v celoti davčno priznan odhodek v prihodnjih petih davčnih obdobjih. Rezervacije za plačila za dolgotrajno odsotnost niso naštete v tem odstavku 20. člena ZDDPO-2, zato je njihovo oblikovanje v celoti davčno priznan odhodek.

Kupujemo poslovni subjekt ali sredstva – od 1. 1. 2020 spremenjena pravila (2. del)

V prvem delu članka smo predstavili spremembe pri opredelitvi poslovnih kombinacij z vidika od 1. 1. 2020 spremenjene definicije poslovnega subjekta v okviru zbirke MSRP. Poleg spremenjene definicije je za uporabnike pomembna novost izbirna možnost izvedbe preskusa koncentracije, ki uporabnikom zbirke omogoča hitro presojo, kadar gre za nakup sredstev.

Prav gotovo bomo v obdobjih, zaznamovanih s COVID-19, priča večjemu številu transakcij s podjetji ali pa vsaj deli podjetij. Kupec bo moral ne glede na obliko nakupa presoditi, ali gre za nakup poslovnega subjekta ali nakup sredstev. Tudi sredstva, »zavita« v podjetje, je treba še vedno obravnavati kot nakup sredstev, kadar ne izpolnjujejo definicije poslovnega subjekta. Pri njihovem obračunu pa mora podjetje (kupec) uporabiti relevantne računovodske standarde.

Preskus za ugotavljanje koncentracije poštene vrednosti 

Identifikacija sredstev

Neobvezen preskus (preskus koncentracije) uvaja poenostavljeno presojo, ali pridobljeni niz dejavnosti in sredstev ni poslovni subjekt. Podjetje se lahko samo odloči, ali bo uporabilo preskus. To odločitev lahko podjetje sprejme ločeno za vsako transakcijo ali drug dogodek. Če je preskus koncentracije pozitiven, podjetje določi, da niz dejavnosti in sredstev ni poslovni subjekt in da nadaljnja presoja ni potrebna. Seveda pa je tudi ob negativnem preskusu ob nadaljnji presoji še vedno mogoča ugotovitev, da so predmet nakupa sredstva. V nadaljevanju presoje imajo pomembno vlogo procesi in izložki.

V nadaljevanju bomo na zgledu z numeričnimi podatki prikazali izvedbo take presoje. Še prej pa navedimo teoretične zahteve za izvedbo preskusa. Preskus koncentracije je pozitiven, če je skoraj vsa poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev skoncentrirana v posameznem opredeljivem sredstvu ali skupini podobnih opredeljivih sredstev. 

Najprej je torej treba pogledati, katera sredstva so vključena v transakcijo. Posamezno opredeljivo sredstvo vključuje katerokoli sredstvo ali skupino sredstev, ki bi se v poslovni kombinaciji pripoznala in merila kot posamezno opredeljivo sredstvo. Pomembna torej niso samo sredstva, ki so izkazana v bilanci stanja podjetja, ki je predmet nakupa, temveč tudi sredstva, ki bi se pripoznala v poslovni kombinaciji. Primeri takih sredstev so: stroški razvoja, recepture, seznami kupcev, sklenjene pogodbe … Vsa ta prevzeta sredstva se v skladu s splošnimi računovodskimi standardi ne pripoznavajo kot sredstva, temveč se obravnavajo kot odhodki obdobja.

Če je opredmeteno sredstvo povezano z drugim opredmetenim sredstvom (ali s sredstvom, ki je predmet najema, kakor je opredeljeno v MSRP 16 Najemi) in se ne more fizično odstraniti in uporabljati ločeno od njega brez znatnih stroškov ali znatnega zmanjšanja uporabnosti ali poštene vrednosti enega od sredstev (na primer zemljišča in zgradbe), se taki sredstvi štejeta za eno posamezno opredeljivo sredstvo
[MSRP 3.B7B/1-d]. 

Podjetje pri presoji, ali so sredstva podobna, upošteva naravo vsakega posameznega opredeljivega sredstva in tveganja, povezana z upravljanjem in ustvarjanjem izložkov iz sredstev (tj. značilnosti tveganj).
[MSRP 3.B7B/1-e]

Standard tudi našteva, katera sredstva se ne štejejo za podobna sredstva:

- opredmeteno sredstvo in neopredmeteno sredstvo; 
- opredmetena sredstva iz različnih razredov (na primer zaloge, proizvodna oprema in avtomobili), razen če se v skladu z merilom iz pododstavka (d) obravnavajo kot posamezno opredeljivo sredstvo; 
- opredeljiva neopredmetena sredstva iz različnih razredov (na primer blagovne znamke, licence in neopredmetena sredstva v razvijanju); 
- finančno sredstvo in nefinančno sredstvo; 
- finančna sredstva iz različnih razredov (na primer terjatve in naložbe v kapitalske instrumente) ter 
- opredeljiva sredstva, ki so znotraj istega razreda sredstev, vendar imajo zelo različne značilnosti tveganja
[MSRP 3.B7B/1-f]

Poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev

Po identifikaciji vseh sredstev na podlagi pravil MSRP 3 je treba izračunati še pošteno vrednost pridobljenih bruto sredstev. Izračun vrednosti je izrecno določen za potrebe tega preskusa in ne ustreza kateri drugi pošteni vrednosti v posameznih računovodskih standardih. 

Pridobljena bruto sredstva izključujejo denarna sredstva in njihove ustreznike, terjatve za odloženi davek in dobro ime, ki so posledica učinkov obveznosti za odloženi davek.
[MSRP 3.B7B/1-a]

Poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev mora vključevati vsa prenesena nadomestila (skupaj s pošteno vrednostjo vseh neobvladujočih deležev in pošteno vrednostjo vseh prej posedovanih deležev), ki presegajo pošteno vrednost pridobljenih neto opredeljivih sredstev. Poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev se navadno lahko določi kot vsota poštene vrednosti prenesenega nadomestila (skupaj s pošteno vrednostjo vseh neobvladujočih deležev in pošteno vrednostjo vseh prej posedovanih deležev) in poštene vrednosti prevzetih obveznosti (razen obveznosti za odloženi davek), od katere se odštejejo postavke iz pododstavka (a). Vendar, če je poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev višja od navedene vsote, je včasih morda potreben natančnejši izračun.
[MSRP 3.B7B/1-b]

Zgled za preskus koncentracije 

Podatki

Trgovsko podjetje A, ki se ukvarja s prodajo oblačil, želi širiti maloprodajno mrežo. Med iskanjem primerne lokacije naleti na podjetje B v lasti lokalnega trgovca, ki prodaja obutev. Svojo dejavnost je zaradi upokojitve nehal opravljati. Trenutno je v podjetju lokalnega trgovca zaposlena ena sama oseba, ki razprodaja še zadnje zaloge na podlagi ponudb drugim trgovcem.

Lastnik želi prodati podjetje B kot celota, torej z vsemi obveznostmi in sredstvi. Bilanca stanja podjetja je videti takole:

BILANCA STANJA
SREDSTVA	2.350.000
DOLGOROČNA SREDSTVA	2.175.000
Zgradbe	1.500.000
Oprema	600.000
Odloženi davek	75.000
KRATKOROČNA SREDSTVA	175.000
Zaloge	125.000
Denarna sredstva	50.000
OBVEZNOSTI	2.350.000
KAPITAL	150.000
Osnovni kapital	100.000
Preneseni dobiček	50.000
KRATKOROČNE OBVEZNOSTI	2.200.000
Poslovne obveznosti	2.200.000

Poštena vrednost poslovnega prostora je 1.550.000 evrov. Vse ostale knjigovodske vrednosti sredstev ustrezajo pošteni vrednosti. Podjetje A je pripravljeno plačati 250.000 evrov za podjetje B kot celoto. Ocenimo, ali bo pridobilo poslovni subjekt ali zgolj sredstva. Za ta namen bomo izvedli preskus koncentracije.

Izračun poštene vrednosti bruto sredstev

Najprej moramo izračunati pošteno vrednost pridobljenih bruto sredstev. V zgledu se niso pojavila dodatna sredstva, ki jih bilanca stanja ne bi izkazovala. Če bi taka sredstva obstajala, bi jih seveda morali pri izračunu upoštevati.

V izračunu poštene vrednosti bruto sredstev v skladu s standardom ne smemo upoštevati denarnih sredstev in odloženih davkov. Kot plačilo pa obravnavamo prevzete obveznosti iz bilance stanja in dejansko plačano nadomestilo.

IZRAČUN
SREDSTVA	-125.000
DOLGOROČNA SREDSTVA	-75.000
Odloženi davek	-75.000
KRATKOROČNA SREDSTVA	-50.000
Denarna sredstva	-50.000
OBVEZNOSTI	2.200.000
KRATKOROČNE OBVEZNOSTI	2.200.000
Poslovne obveznosti	2.200.000
PLAČANO NADOMESTILO	250.000
SKUPAJ PV PRIDOBLJENIH BRUTO SREDSTEV	2.325.000

Posamezno sredstvo ali skupina podobnih sredstev – preskus izpolnjen

Poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev je koncentrirana v stavbi in opremi. To pa sta dve različni skupini sredstev.

Zato si postavimo vprašanje, ali je opremo mogoče odstraniti iz prodajalne brez pomembnih stroškov. Če to ni mogoče, lahko ti dve skupini obravnavamo kot eno sredstvo za namene tega preskusa in pogoji bi bili izpolnjeni. Nakup bi torej obravnavali kot nakup sredstev.

Posamezno sredstvo ali skupina podobnih sredstev – preskus ni izpolnjen

Če bi bil rezultat preskusa negativen – v primeru, da bi šlo za različne skupine sredstev, bi moralo podjetje A presoditi vložke, procese in izložke podjetja B. Šele po opravljenih presojah, navedenih v nadaljevanju (glejte drevo odločanja v 1. delu članka), bi lahko ugotovilo, ali kupuje sredstva ali poslovni subjekt.

Vprašati se moramo, ali niz dejavnosti in sredstev ustvarja kakšne izložke. Očitno ne, saj je podjetje v zapiranju. Če nima izložkov, se je treba vprašati, ali obstajajo bistveni procesi. Res je, da podjetje zaposluje še eno osebo, ki pa opravlja aktivnosti, potrebne za opustitev dejavnosti, vendar pa ni drugih vložkov, ki bi jih delovna sila lahko razvila ali spremenila v izložke. Edino opravilo zaposlenega je poskrbeti za unovčitev zalog.

Na podlagi navedenega se podjetje A odloči, da je pridobilo sredstva in ne poslovni subjekt.

Zaključek

Na zelo poenostavljen način smo predstavili postopek presoje glede predmeta pridobitve, ki ga je v skladu z računovodskimi standardi treba narediti v okviru poslovnih kombinacij. Iz zgleda je razvidno, da je na novo uvedeni preskus koncentracije v veliko pomoč pri odločanju. 

Ta preskus je prostovoljen – torej ga podjetju ni nujno uporabiti. Če je pozitiven, gre za nakup sredstev, če pa je negativen, to še ne pomeni, da ne gre za nakup sredstev. Potrebne so še dodatne presoje. Vsekakor pa rezultat, ki kaže na nakup sredstev, pomeni, da se za obračun uporabijo splošni standardi za opredmetena osnovna sredstva, neopredmetena sredstva, finančne instrumente ... – odvisno od vrste sredstva.

V praksi je seveda zelo pomemben še davčni vidik, ki pa postavlja v posameznih zakonih svoja pravila. Za pokušino samo primerjajte definicijo poslovnega subjekta z definicijo obrata za namene možnosti davčno nevtralnih transakcij.

SPLETNI SEMINAR
KAJ PRODATI/KUPITI – SREDSTVO ALI PODJETJE?
20.10.2020 | 11:00 - 12:00

Kupujemo poslovni subjekt ali sredstva – od 1. 1. 2020 spremenjena pravila (1. del)

Ste se kdaj vprašali, zakaj »izginjajo« slovenska podjetja in zakaj se včasih pojavijo nova podjetja, ki imajo z drugim podjetjem deloma enak naziv. Tudi transakcije s slovenskimi podjetji sledijo globalnim trendom. Večjih podjetij je vedno manj, hkrati pa se obstoječa povečujejo, saj lastniki združujejo podjetja v skupine podjetij. Včasih pa je treba iz prej enovitega podjetja izločiti del poslovanja ter ga pravno in organizacijsko povezati z drugim podjetjem – v skupini ali zunaj nje. Vse te transakcije računovodski standardi opisujejo s pojmom »poslovne kombinacije«. 

Poslovne kombinacije v računovodskih standardih

V članku bomo govorili o poslovnih kombinacijah, kot jih obravnavajo računovodski standardi, in to z vidika od 1. 1. 2020 spremenjene definicije poslovnega subjekta v okviru zbirke MSRP. 

Priporočamo vam, da nekaj računovodsko-tehnične podlage pridobite z branjem člankov, objavljenih v letu 2016, ko je bila zbirka Slovenskih računovodskih standardov (SRS) usklajena z zbirko Mednarodnih standardov računovodskega poročanja (MSRP).

Poslovne kombinacije - ali je kaj drugače v letu 2016

Nakup podjetja in pripojitev - računovodski vidik

V člankih smo takrat zapisali, da je najočitnejša in za slovenski prostor pomembna razlika med obema zbirkama zahteva, da se poslovne kombinacije pod skupnim upravljanjem obračunajo po metodi knjigovodskih vrednosti. MSRP pa ne predpisujejo načina obračuna. Ta razlika še vedno ostaja, čeprav se v okviru zbirke MSRP trenutno razpravlja o rešitvah za tovrstne kombinacije. Odgovori iz prakse so zelo različni, vendar lahko rečemo, da je tudi v teh odgovorih zaslediti naklonjenost k uporabi knjigovodskih vrednosti pri poslovnih kombinacijah pod skupnim upravljanjem. Več o temi si lahko preberete v tem dokumentu. 

V letu 2020 pa je med obema zbirkama nastala še nova razlika. V Uradnem listu EU z dne 22. aprila 2020 so bile objavljene spremembe MSRP 3 – Poslovne kombinacije, ki so v veljavi od 1. 1. 2020. Vse spremembe so prikazane v primerjalnem dokumentu. Za popolno razumevanje sprememb je treba pozorno prebrati vse spremenjene in dodane člene. V nadaljevanju bomo strnjeno predstavili, kaj se spreminja. Zbirka SRS za zdaj ostaja nespremenjena.

Katere spremembe prinaša dopolnjeni MSRP 3

Podjetje mora s pomočjo opredelitve v MSRP 3, ki zahteva, da pridobljena sredstva in prevzete obveznosti predstavljajo poslovni subjekt, določiti, ali je transakcija ali drug poslovni dogodek poslovna kombinacija. Če pridobljena sredstva niso poslovni subjekt, mora poročajoče podjetje obračunati transakcijo ali drug poslovni dogodek kot pridobitev sredstva.

S precej široko postavljeno definicijo je bila opredelitev transakcije kot nakup sredstva ali poslovnega subjekta kar dolgo obdobje precejšen izziv. Zato so zadnje spremembe dobrodošle.

Na kratko, spremembe MSRP 3:

• jasno opredelijo minimalne značilnosti, ki jih mora imeti povezani niz aktivnosti in sredstev, da ga lahko obravnavamo kot poslovni subjekt,

• odpravljajo presojo zmožnosti tržnih udeležencev za nadomeščanje manjkajočih vložkov in procesov za nadaljevanje ustvarjanja izložkov, 

• ožijo definicijo poslovnega subjekta in izložkov,

• dodajajo neobvezen preskus koncentracije, s katerim poenostavljeno lahko presodimo, da pridobljeni niz sredstev ni poslovna kombinacija.

Neobvezen preskus (preskus koncentracije)

Popolna novost je v dodanem členu MSRP.B7B opisan neobvezen preskus (preskus koncentracije), ki omogoča poenostavljeno presojo, ali pridobljeni niz dejavnosti in sredstev ni poslovni subjekt. Podjetje se lahko samo odloči, ali bo uporabljalo preskus. 

Kadar je preskus koncentracije pozitiven, podjetje določi, da niz dejavnosti in sredstev ni poslovni subjekt in da nadaljnja presoja ni potrebna. Kadar pa je preskus koncentracije negativen ali se podjetje odloči, da preskusa ne bo uporabljalo, pa je treba izvesti dodatne presoje. 

In kdaj je preskus koncentracije pozitiven? Preskus koncentracije je pozitiven, če je skoraj vsa poštena vrednost pridobljenih bruto sredstev koncentrirana v posameznem opredeljivem sredstvu ali skupini podobnih opredeljivih sredstev. Pojem bruto vrednost sredstev je opredeljen v standardu (nekatera sredstva so izrecno izključena) in standard tudi jasno določa, kako se izračuna poštena vrednost. Obveznosti pri izračunu niso upoštevane, saj jih vsak poslovni subjekt ima, niso pa potrebne za poslovni subjekt. Enako, kot so obveznosti tudi lahko povezane s pridobljenimi posameznimi sredstvi. Spremembe prinašajo tudi jasne napotke za presojo o tem, kaj predstavlja posamezno opredeljivo sredstvo ali skupino podobnih opredeljivih sredstev.  

Spremenjena definicija poslovnega subjekta

 Ob primerjavi stare in nove definicije poslovnega subjekta opazimo, da je definicija sedaj ožja: 

• osredotoča se na zagotavljanje blaga in opravljanje storitev za odjemalce,

• odpravlja poudarjanje zagotavljanja donosov deležnikom,

• odpravlja sklicevanje na »nižje stroške ali druge gospodarske koristi«.

Stara definicija	Nova definicija
Povezani niz aktivnosti in sredstev, s katerimi se lahko ravna in o katerih se odloča z namenom zagotavljanja donosa v obliki dividend, nižjih stroškov ali drugih gospodarskih koristi neposredno naložbenikom ali drugim lastnikom, članom ali udeležencem.	Povezan niz dejavnosti in sredstev, ki se vodi in upravlja z namenom zagotavljanja blaga in opravljanja storitev za odjemalce, pri čemer se ustvarja dobiček od naložb (kot so dividende ali obresti) ali druga vrsta prihodkov iz rednega poslovanja.

Katere so minimalne zahteve za ustreznost definiciji poslovnega subjekta 

Čeprav imajo poslovni subjekti navadno izložke, le-ti niso potrebni, da se povezani niz dejavnosti in sredstev šteje za poslovni subjekt. Da se povezan niz dejavnosti in sredstev lahko vodi in upravlja za namen, naveden v opredelitvi poslovnega subjekta, sta potrebna dva bistvena elementa: vložki in postopki, ki se uporabljajo za te vložke. 

Poslovnemu subjektu ni treba vključevati vseh vložkov ali postopkov, ki jih je prodajalec uporabil pri upravljanju tega poslovnega subjekta. Da bi se povezani niz dejavnosti in sredstev lahko štel za poslovni subjekt, mora vključevati najmanj vložek in bistven postopek, ki skupaj znatno prispevata k sposobnosti ustvarjanja izložka. Presoja pa ni tako enostavna.

Kdaj se spremembe uporabljajo

Podjetje uporablja te spremembe za poslovne združitve, pri katerih je datum prevzema na ali po začetku prvega letnega poročevalskega obdobja, ki se začne 1. januarja 2020 ali pozneje, in za pridobitve sredstev, do katerih pride na začetku tega obdobja ali po njem. 

To pomeni, da so za uporabnike zbirke MSRP spremembe že aktualne. V tem delu članka smo predstavili teoretični vidik sprememb, v 2. delu članka pa bomo zapisano predstavili z zgledi. Osredotočili se bomo na preskus koncentracije (izračun poštene vrednosti sredstev) ter na presojo bistvenih procesov, ki so nujni pogoj, da lahko govorimo o poslovnem subjektu.

Kupujemo poslovni subjekt ali sredstva – od 1. 1. 2020 spremenjena pravila (2. del)